Energetische Sanierung – (hohe) Kosten sind Erhaltungsaufwand oder doch Herstellungskosten?
Handelsrecht vs. Steuerrecht
Handelsrecht (Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2025 beginnen)
Mit der Neufassung des IDW RS IFA 1 hat das IDW u. a. die Kriterien für die Aktivierung von Herstellungskosten um den Bereich der „energetischen Sanierung“ erweitert. Dies erfolgt vor dem Hintergrund der anstehenden umfangreichen Sanierungsmaßnahmen, um die Klimaneutralität bis 2045 zu erreichen. Demnach gelten – gleichwertig zu einer Anhebung des Standards in mindestens drei der zentralen Bereiche der Ausstattung von Wohngebäuden – energetische Sanierungen als Herstellungskosten, wenn der Endenergiebedarf eines Gebäudes um mindestens 30 % gesenkt wird. Bei Wohngebäuden entspricht dies einer Verbesserung der Energieeffizienzklasse des Gebäudes um mindestens zwei Stufen. Wird diese Grenze nicht erreicht, sind zwar auch aus handelsrechtlicher Sicht weiterhin die Ausstattungsmerkmale zu prüfen, im Regelfall wird es jedoch bei sofort abziehbarem Erhaltungsaufwand bleiben.
Das neu formulierte Kriterium der deutlichen Minderung des Endenergiebedarfs stellt dabei eine wesentliche Vereinfachung dar: Es ist nicht notwendig, im Einzelfall zu prüfen, ob eine Standardhebung in mindestens drei der zentralen Ausstattungsmerkmale erfolgt ist.
Steuerrecht
Das BMF hat mit Datum vom 26.01.2026 ein finales Schreiben zur Abgrenzung von Erhaltungsaufwendungen, Anschaffungs-, Herstellungskosten und anschaffungsnahen Herstellungskosten i. S. d. § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG bei der Instandsetzung und Modernisierung von Gebäuden veröffentlicht (IV C 1 – S 2253/00082/001/064). Es ist auf alle offenen Fälle anzuwenden.
Wichtige Neuerungen/Hinweise:
Anschaffungsnahe Herstellungskosten: Im Gegensatz zum Schreiben von 2003 enthält das neue BMF-Schreiben erstmals auch explizite Ausführungen zu den sog. anschaffungsnahen Herstellungskosten nach § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG. Hierbei handelt es sich um wesentliche Instandsetzungs- bzw. Modernisierungsmaßnahmen innerhalb von drei Jahren nach Erwerb eines Objekts. Übersteigen die Aufwendungen (ohne Umsatzsteuer) 15 % der auf das Gebäude entfallenden Anschaffungskosten, werden Herstellungskosten fingiert (auch wenn es sich systematisch um Erhaltungsaufwendungen handeln würde).
Erweiterung des Gebäudes: Hinsichtlich des Begriffs der Erweiterung eines Gebäudes – worunter die Vergrößerung der nutzbaren Fläche oder die Substanzmehrung fallen – übernimmt die Finanzverwaltung die Rechtsprechung des BFH vom 15.05.2013 – IX R 36/12, wonach jede auch nur geringfügige Erweiterung zu Herstellungskosten führt.
Wesentliche Verbesserung: Das BMF hält an dem Kriterium der wesentlichen Verbesserung zur Bestimmung von Herstellungskosten fest: (Nur) bei einer Standardanhebung in mindestens drei der vier standardprägenden Ausstattungsbereiche (also Heizung, Sanitär, Elektro und Fenster) soll eine wesentliche Verbesserung gegeben sein, so dass die Aufwendungen als Herstellungskosten zu qualifizieren sind. Mit anderen Worten: Bei Maßnahmen mit geringeren Eingriffen in die Gebäudesubstanz bleibt es bei sofort abziehbaren Erhaltungsaufwendungen. Das BMF weist explizit darauf hin, dass eine hiervon abweichende Beurteilung in der Handelsbilanz (z. B. auch bei Maßnahmen der energetischen Sanierung) unerheblich ist – die oben beschriebene handelsrechtliche Praktikerlösung (Minderung der Energieeffizienz) wird also vom BMF nicht angewendet.
Zusammenfassung
Die unterschiedliche Auffassung von IDW und BMF führt dazu, dass künftig energetische Sanierungen mit einer Reduzierung des Endenergiebedarfs oder -verbrauchs um mindestens 30 % in der Handelsbilanz als Herstellungskosten und in der Steuerbilanz grundsätzlich als sofort abziehbarer Erhaltungsaufwand einzustufen sind: Ein Ergebnis, das man in der Praxis gerne sieht. Die Aktivierung führt zu einem höheren Jahresüberschuss in der Handelsbilanz und gleichzeitig einer verminderten Steuerbelastung. Ein wenig Wasser in den Wein: Latente Steuern fallen an.
Schöner wäre es nur, wenn die Diskussion um die Maßgeblichkeit in dem Bereich aufgehoben würde und der Steuergesetzgeber noch klarstellen würde, dass energetische Sanierungsmaßnahmen stets sofort abziehbare Erhaltungsaufwendungen darstellen. Im Bereich der eigengenutzten Wohngebäude hat es im Jahr 2020 immerhin schon einmal geklappt, die Klimaneutralität zu fördern, wenn man an die Steuerermäßigung für energetische Sanierungen denkt (§ 35c EStG). Dabei könnte man zudem an die mit Wirkung zum Jahr 2025 eingeführte „Turbo-Abschreibung“ für E-Autos anknüpfen (§ 7 Abs. 2a EStG) und diese auf energetisch sanierte Gebäude erweitern. Blaupausen gäbe es jedenfalls genug.
